Temporäre Senkung des Umsatzsteuersatzes ab 01.07.2020

Wie Sie den Medien bereits entnehmen konnten, hat das Bundeskabinett am 12. Juni 2020 die Weichen für ein zweites Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise gestellt und umfassende Eckpunkte für ein Konjunkturpaket zur Milderung der wirtschaftlichen Folgen der Corona-Pandemie beschlossen. Eine zentrale Maßnahme ist die befristete Senkung der Umsatzsteuer für das 2. Halbjahr 2020. Nach den beschlossenen Maßnahmen sollen die Umsatzsteuersätze vom 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 von 19 % auf 16 % (Regelsteuersatz) bzw. von 7 % auf 5 % (ermäßigter Steuersatz) abgesenkt werden. Zusammen mit der Steuersatzänderung für Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen im Rahmen des ersten Corona-Steuerhilfegesetzes sind folgende Steuersätze anzuwenden:

Lieferungen und sonstige Leistungen sowie Durchschnittssätze nach § 25 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 UStG

01.07.2020 bis 31.12.2020	5 % auf alle Speisen 16 % auf Getränke
01.01.2021 bis 30.06.2021	7 % auf alle Speisen 19 % auf Getränke
Ab 01.07.2021	19 % auf Speisen Getränke – Verzehr an Ort und Stelle 7 % auf Speisen zum Mitnehmen

Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen (z.B. Gaststätten)

01.07.2020 bis 31.12.2020	16 % (Regelsteuersatz) 5 % (ermäßigter Steuersatz)
Ab 01.01.2021	19 % (Regelsteuersatz) 7 % (ermäßigter Steuersatz)

Auf seinen Internetseiten hat das Bundesministerium der Finanzen einen Entwurf eines begleitenden BMF-Schreibens veröffentlicht (aktueller Stand 23.06.2020). Dieses stellt ein vorläufiges Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder dar und kann daher noch Änderungen unterliegen, zumal das Gesetzgebungsverfahren zum zweiten Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise derzeit noch nicht abgeschlossen ist.
Mit der Änderung der Umsatzsteuersätze geht ein erheblicher administrativer Aufwand einher. Angebote und Preislisten müssen neu kalkuliert und Kassen-, Abrechnungs- und ERP-Systeme angepasst werden. Dies ist insbesondere deshalb problematisch, weil die Vorlaufzeit – verglichen mit vergangenen Steuersatzänderungen – überaus kurz ist und mit einer Verabschiedung des Gesetzes erst zwei Tage vor dessen Anwendungsbeginn liegt. Zudem sieht sich besonders der B2B-Sektor mit ungerechtfertigtem Mehraufwand belastet, da hier die Umsatzsteuer i.d.R. kein Kostenbestandteil ist (zu einer befristeten Nichtbeanstandungsregel bis 31. Juli 2020 s.u.).

Welche steuerlichen und formalen Änderungen Sie in diesem Zusammenhang beachten müssen, haben wir im Folgenden für Sie zusammengestellt. Bitte wenden Sie sich im Zweifelsfall an uns.

1. Allgemeines

Maßgebliches zeitliches Abgrenzungskriterium, welcher Steuersatz anzuwenden ist, ist der Zeitpunkt, an dem die Leistungen (Lieferungen, sonstige Leistungen und innergemeinschaftliche Erwerbe) ausgeführt werden. Dies gilt auch für den Steuersatz, mit dem der Vorsteuerabzug für Eingangsleistungen vorzunehmen ist. Daher ist auch beim Rechnungsprüfungsprozess zu beachten, ob der Aussteller der Rechnung die gesetzlichen Änderungen korrekt vorgenommen hat oder ob eine Rücksendung mit der Forderung nach einer Rechnungskorrektur erfolgen muss. Der Zeitpunkt des Vertragsschlusses, der Entgeltsvereinnahmung oder der Rechnungserteilung ist für die Wahl des Steuersatzes irrelevant (vgl. A 12.1 Abs. 3 UStAE). Im ersten Schritt ist daher zu prüfen, wann die jeweilige Leistung ausgeführt worden ist. Dies bestimmt sich nach den allgemeinen Regeln wie folgt:

• Lieferungen gelten als ausgeführt, wenn der Empfänger die Verfügungsmacht über den Liefergegenstand erlangt hat. Bei einer Warenlieferung (Versendung oder Beförderung) wird diese mit Beginn der Beförderung bzw. Versendung ausgeführt. Bei Werklieferungen (Liefergegenstand entsteht erst durch entsprechende Arbeiten) gilt die Lieferung als aus- geführt, wenn der Liefergegenstand erstellt ist.

• Sonstige Leistungen gelten grundsätzlich dann als ausgeführt, wenn sie vollendet sind. Leistungen, die sich über einen längeren Zeitraum erstrecken (Dauerleistungen) gelten grundsätzlich als an dem Tag ausgeführt, an dem der vereinbarte Leistungszeitraum endet (z.B. Monatsletzter bei Monatsmiete), sofern es sich nicht um Teilleistungen handelt.

• Ein innergemeinschaftlicher Erwerb wird dann ausgeführt, wenn eine Rechnung ausgestellt wird, spätestens allerdings mit Ablauf des auf den Erwerb folgenden Monats.

Im zweiten Schritt wird der anzuwendende Steuersatz ermittelt.

2. Besonderheiten

2.1. Ist-Versteuerung

Behandlung bei Ist-Versteuerung (Umsatzsteuerentstehung bei Zufluss des Entgelts) Wurden Entgelte vor dem 1. Juli 2020 vereinnahmt, die Leistung wird aber nach dem 30. Juni 2020 ausgeführt, ist dieser Umsatz mit 16 % bzw. 5 % zu versteuern. Die ursprüngliche Rechnung ist zu stornieren und mit dem korrigierten Steuersatz zu korrigieren.
Wurden Leistungen vor dem 1. Juli 2020 erbracht, das Entgelt wird aber erst nach dem 30. Juni 2020 vereinnahmt, gilt der ursprüngliche Steuersatz von 19 % bzw. 7 %.

2.2. Teilleistungen

Die Vertragsabwicklung vor dem Hintergrund der Steuersatzänderung kann erleichtert werden, wenn Verträge über einheitliche Leistungen nach bereits in der Vergangenheit erfolgtem Vertragsabschluss nachträglich in einzeln abgrenzbare Teilleistungen aufgeteilt werden, da eine abgeschlossene Teilleistung als ausgeführte Leistung an- gesehen wird. Hierfür müssen nach dem Entwurf des BMF-Schreibens folgende Voraussetzungen gegeben sein:

• Wirtschaftlich abgrenzbare Werklieferung oder Werkleistung
• Abnahme eines Teils einer Werklieferung bzw. Vollendung oder Beendigung eines Teils einer Werkleistung vor dem 1. Juli 2020
• Vereinbarung von Teilentgelten für Teilleistungen vor dem 1. Juli 2020 (ggf. Vertragsanpassung vor dem 1. Juli 2020)
• Gesonderte Rechnungsstellung für Teilleistungen

Abgrenzbare Teilleistungen lassen sich z.B. durch sinnvoll gesetzte „Meilensteine“ bzw. durch Definition von isolierten Leistungspaketen generieren.

Bei Bauleistungen ist die Abgrenzung von Teilleistungen gegebenenfalls wirtschaftlich abgrenzbar. Konkrete Vereinbarungen von Teilleistungen fehlen jedoch. Die Bauleistung gilt i.d.R. als mit der Abnahme ausgeführt, sodass bei Abnahme im Zeitraum 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 ein Umsatzsteuersatz von 16 % anzuwenden ist. Dies kann zur Steuerung der Belastung von nicht vorsteuerabzugsberechtigten Kunden genutzt werden. Dies muss jeweils im Einzelfall bewertet werden, da ggf. ohne formelle Abnahme auch eine Abnahme durch stillschweigendes Handeln des Auftraggebers, z.B. durch Benutzung des Werkes, vorliegen kann.

2.3. Dauerleistungen

Die geplante zeitlich befristete Absenkung der Umsatzsteuersätze hat insbesondere Auswirkungen auf im Rahmen von Dauerschuldverhältnissen erbrachte Leistungen. Dies können sonstige Leistungen (z.B. Leasing, Wartungen, Überwachungen, laufende Finanz- und Lohnbuchführung) oder auch die Gesamtheit mehrerer Lieferungen (z.B. von Baumaterial in mehreren Fuhren) sein.

Die Wahl des Umsatzsteuersatzes richtet sich jeweils nach dem Ausführungszeitpunkt der Leistung.

• Sonstige Leistungen gelten als an dem Tag ausgeführt, an dem der vereinbarte Leistungszeitraum endet (vgl. A 13.1 Abs. 3 UStAE).
• Wiederkehrende Lieferungen gelten als am Tag jeder einzelnen Lieferung ausgeführt (vgl. A 13.1 Abs. 2 UStAE).

Nach den nunmehr geltenden Regelungen ist der Zeitraum der Dauerleistung zu trennen. Für Leistungen, die vor dem 1. Juli 2020 und nach dem 31. Dezember 2020 erbracht werden, ist der Steuersatz von 19 % bzw. 7 % anzuwenden. Im Leistungenzeitraum vom 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 gilt der Steuersatz von 16% bzw. 5%.

Dies gilt auch, wenn lediglich eine Abrechnung für den gesamten Leistungszeitraum erstellt wird (z.B. Mietrechnung für mehrere Monate). Eine fehlerhafte Abrechnung mit einem Steuersatz von 19 % (bzw. 7 %), die Leistungszeitpunkte im Zeitraum der Geltung der abgesenkten Umsatzsteuersätze betrifft, ist ein Fall des unrichtigen Steuerausweises. Der Rechnungsaussteller schuldet die Mehrsteuer (also 19 % bzw. 7 %) und der Leistungsempfänger hat lediglich das Recht zum Vorsteuerabzug von 16 % (bzw. 5 %).

Erfüllt der Vertrag über eine Dauerleistung (z.B. Miet- oder Leasingvertrag) selbst die Voraussetzung einer ordnungsgemäßen Rechnung i.S.d. § 14 UStG, sollte ein Vertragsnachtrag, in dem die zeitlich befristete Anpassung der Umsatzsteuer (Steuersatz und Steuerbetrag) vereinbart wird, ausreichend sein. Bei Mietverträgen mit einer Regelung, dass zusätzlich zur Miete „die Umsatzsteuer in der jeweils gesetzlichen Höhe“ zu zahlen ist oder dem Ausweis des Nettoentgelts besteht keine Notwendigkeit einen Nachtrag zum Mietvertrag zu erstellen, sofern eine gesonderte (Dauer-)Mietrechnung ausgestellt wird.

2.4. Anzahlungsrechnungen

Erhaltene Anzahlung nach dem 1. Juli 2020 für eine Leistung, die nach 30. Juni 2020 erbracht wird:

Rechnungen mit Datum vor dem 1. Juli 2020 für Leistungen, bei denen bekannt ist, dass die Leistungen nach dem 30. Juni 2020 und vor dem 31. Dezember 2020 erbracht werden (z.B. Abnahme einer Bauleistung als Werklieferung), sind grundsätzlich mit dem abgesenkten Umsatzsteuersatz von 16 % bzw. 5 % zu stellen.

Falls Teilleistungen für Werklieferungen, Werkleistungen oder Dauerleistungen vor dem 1. Juli 2020 vereinbart wurden, muss eine über die gesamte Leistung erstellte Anzahlungsrechnung korrigiert werden.

Erhaltene Anzahlung vor dem 1. Juli 2020 für eine Leistung, die nach 30. Juni 2020 erbracht wird:

Wenn Sie das Entgelt bereits vor dem 1. Juli 2020 erhalten und eine Rechnung zum reduzierten Umsatzsteuersatz gestellt haben, kann – entgegen der gesetzlichen Regelung – die ausgewiesene Umsatzsteuer, d.h. 16 % bzw. 5 % an das Finanzamt ab- geführt werden. Ihr Kunde kann gegen gleich diesen Betrag als Vorsteuer geltend machen.

Einer Berichtigung des Steuerausweises in Höhe des bis 30. Juni 2020 geltenden Steuersatzes bedarf es in Anzahlungsrechnungen nicht, wenn in einer Endrechnung die Umsatzsteuer für die gesamte Leistung mit dem ab 1. Juli 2020 geltenden Umsatzsteuersatz von 16 % bzw. 5 % ausgewiesen wird.

Praktisch bedeutet das, dass Sie die Anzahlungsrechnungen mit 19 % USt-Ausweis belassen, in der Schlussrechnung sodann die Umsatzsteuer in Höhe von 16 % auf den Gesamtbetrag berechnen und damit die Differenz ausgleichen. Bereits mit 19 % bzw. 7 % besteuerte erhaltene Anzahlungen werden über die Umsatzsteuervoranmeldung für den Voranmeldezeitraum der Schlussrechnung korrigiert.

Ist zum Zeitpunkt der Rechnungsstellung bereits davon auszugehen, dass die Leistung bis zum 31. Dezember 2020 nicht erbracht oder fertiggestellt sein wird, empfehlen wir die Anzahlungsrechnung mit dem abgesenkten Steuersatz auszustellen und die Umsatzsteuer über die Schlussrechnung nach dem 31. Dezember 2020 zu korrigieren. Eine Steuerberechnung zu den ab 1. Januar 2021 wieder geltenden Steuersätzen von 19 % bzw. 7 % würde dazu führen, dass der Rechnungsempfänger nicht das Recht zum vollen Vorsteuerabzug hätte.

2.5. Ausgleich der steuerlichen Minderbelastung

Sollten Ihre Kunden eine Entgeltminderung in Höhe der gesenkten Umsatzsteuer fordern, gilt Folgendes:

Der Unternehmer ist verpflichtet, über Leistungen (Lieferungen, sonstige Leistungen und ggf. Teilleistungen), die nach dem 30. Juni 2020 ausgeführt werden, Rechnungen zu erteilen, in denen der abgesenkte Umsatzsteuersatz ausgewiesen ist. Das gilt auch, wenn die Verträge über diese Leistungen vor dem 1. Juli 2020 geschlossen worden sind und dabei von den bis dahin geltenden Umsatzsteuersätzen (19 % bzw. 7 %) ausgegangen worden ist. Aus der Regelung über den Steuerausweis folgt aber nicht, dass die Unternehmer verpflichtet sind, bei der Abrechnung der vor dem 1. Juli 2020 vereinbarten Leistungen die Preise entsprechend der zwischen dem 1. Juli 2020 und 31. Dezember 2020 befristet eingetretenen umsatzsteuerlichen Minderbelastung zu senken.

Lediglich für den Fall, dass eine vertragliche Vereinbarung bereits vor dem 1. März 2020 geschlossen wurde und zwischen Ihnen und Ihrem Kunden keine andere Vereinbarung besteht (z.B., dass Ausgleichsansprüche im Falle einer Anhebung oder Absenkung des Umsatzsteuersatzes ausgeschlossen sind), kann Ihr Kunde eine Preisminderung fordern.

2.6. Umtausch

Beim Umtausch eines Gegenstands wird die ursprüngliche Lieferung rückgängig gemacht. An ihre Stelle tritt eine neue Lieferung. Die Lieferung eines Ersatzgegenstandes für einen vor dem 1. Juli 2020 gelieferten Gegenstand im Zeitraum 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 ist zum Umsatzsteuersatz von 16 % bzw. 5 % vorzunehmen.

2.7. Einlösen von Gutscheinen

Einzweck-Gutscheine

Bei einem Einzweckgutschein steht der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf welchen sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer (Regelsteuersatz oder ermäßigter Steuersatz) zum Zeitpunkt der Ausstellung bereits fest. Entsprechend ist – unabhängig vom Zeitpunkt der tatsächlichen Einlösung des Gutscheins – für im Zeitraum 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 ausgestellte Gutscheine der reduzierte Umsatzsteuersatz von 16 % bzw. 5 % anzuwenden. Eine Zuzahlung bei Gutscheineinlösung führt dazu, dass der Differenzbetrag nach den zum Zeitpunkt der Gutscheineinlösung geltenden Umsatzsteuersätzen zu versteuern ist.

Mehrzweck-Gutscheine

Bei einem Mehrzweckgutschein stehen die Leistung und insbesondere der Steuersatz noch nicht fest, da der Gutschein für verschiedene Waren eingesetzt werden kann. Mit dem Verkauf des Gutscheines wird daher lediglich der Tausch in ein anderes Zahlungsmittel ausgeführt. Insofern erfolgt, im Gegensatz zum Einzweckgutschein, keine Umsatzbesteuerung bei Gutscheinausgabe. Wird der Gutschein eingelöst, erfolgt die Umsatzbesteuerung nach den oben dargestellten allgemeinen Abgrenzungsregeln für die Anwendung des Steuersatzes.

Preisnachlass- und Preiserstattungsgutscheine

Preisnachlass- und Preiserstattungsgutscheine berechtigen den Endabnehmer, Leistungen um den Nennwert des Preisnachlass- und Preiserstattungsgutscheins verbilligt zu erwerben. Dies führt zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage beim Unternehmer. Erstattet der Unternehmer die von ihm ausgegebenen Gutscheine in der Zeit vom 1. Juli 2020 bis zum 31. August 2020, ist die Umsatzsteuer nach den bis zum 30. Juni 2020 geltenden Steuersätzen (19 % bzw. 7 %) zu berichtigen. Bei der Erstattung von Gutscheinen nach dem 31. August 2020 ist die Umsatzsteuer nach den ab1. Juli 2020 geltenden Steuersätzen (16 % bzw. 7 %) zu berichtigen. Der Übergang bei der Erhöhung der Umsatzsteuersätze zum 1. Januar 2021 erfolgt analog zum Vorgehen bei der Steuersatzsenkung.

2.8. Erstattung von Pfandbeträgen

Nimmt ein Unternehmer Leergut zurück und erstattet einen dafür gezahlten Pfandbetrag, liegt eine Entgeltminderung vor. Die notwendige Berichtigung der geschuldeten Umsatzsteuer kann nach dem Entwurf des BMF-Schreibens nachfolgendem vereinfachten Verfahren vorgenommen werden, dem ein Umschlagzeitraum der Warenumschließungen von drei Monaten zugrunde liegt:

• Erstattung der Pfandbeträge in der Zeit vom 1. Juli 2020 bis zum 30. September 2020: Die Umsatzsteuer ist mit dem Steuersatz von 19 % zu berichtigen.
• Erstattung von Pfandbeträgen nach dem 30. September 2020:

Die Umsatzsteuer ist mit dem Steuersatz von 16 % zu berichtigen. Bei kürzeren oder längeren Umschlagzeiträumen ist der Zeitraum der Anwendung der Steuersätze entsprechend zu kürzen oder zu verlängern.

Der Übergang bei der Erhöhung der Umsatzsteuersätze zum 1. Januar 2021 erfolgt analog zum Vorgehen bei der Steuersatzsenkung.

2.9. Gewährung von Jahresboni, Jahresrückvergütungen und dergleichen

Bei der Gewährung von Jahresboni und vergleichbaren Rückvergütungen ist der Umsatz des gesamten Jahres aufzuteilen. Für Leistungen im Zeitraum von 1. Juli bis 31. Dezember 2020 ist die Umsatzsteuer mit 16 % bzw. 5 % zu berichtigen für Leistungen vor dem 1. Juli 2020 mit 19 % bzw. 7 %.

Ihrem Geschäftspartner müssen Sie einen Beleg erteilen, aus dem hervorgeht, wie sich die gemeinsamen Entgeltminderungen auf die Umsätze in den beiden Zeiträumen entsprechend den anzuwendenden Steuersätzen verteilen.

Das Bundesfinanzministerium hat hierzu einige Vereinfachungsregelungen erlassen, auf die in diesem Rundschreiben aus Gründen der Übersichtlichkeit nicht näher eingegangen wird. Bitte wenden Sie sich bei Bedarf an uns, damit wir Ihren konkreten Fall individuell klären können.

2.10. Unrichtiger Steuerausweis im B2B-Bereich

Erbringt ein Unternehmer an einen anderen Unternehmer eine Leistung nach dem 30. Juni 2020 und vor dem 1. August 2020 und rechnet der Leistungserbringer diese Leistung mit dem vor dem 1. Juli 2020 geltenden Steuersatz (19 % bzw. 7 %) ab, so muss diese Rechnung nicht korrigiert und an die abgesenkten Umsatzsteuersätze (16 % bzw. 5 %) angepasst werden. Voraussetzung ist, dass der zu hoch ausgewiesene Steuerbetrag vom leistenden Unternehmer abgeführt wurde.

Der Leistungsempfänger hat das Recht zum Vorsteuerabzug auf Basis des auf der Rechnung ausgewiesenen Steuersatzes. Dies gilt entsprechend für die vom Leistungsempfänger berechnete Steuer auf Umsätze, für die der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b UStG schuldet.

2.11. Vorsteuerabzug

Bitte prüfen Sie Ihre Eingangsrechnungen hinsichtlich der oben erläuterten Regelungen. Nur wenn diese Vorgaben von Ihren Geschäftspartnern korrekt umgesetzt wer- den, sind Sie zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Die weiteren formalen Vorgaben zu den Rechnungsbestandteilen gelten unverändert.

3. Empfehlungen für die Umsetzung der Steuersatzänderung

Das Gesetzgebungsverfahren ist, wie oben dargestellt, gegenwärtig noch nicht abgeschlossen und auch das dargestellte BMF-Schreiben liegt daher lediglich im Entwurf vor. Dennoch sollten Sie auf die geplante Steuersatzänderung jetzt reagieren. Hierzu sollten Sie insbesondere folgende Maßnahmen treffen:

• Prüfung von Verträgen und der AGB, ob Brutto- oder Nettovereinbarungen vorliegen
• Überprüfung von Verträgen über Dauerleistungen und ggf. Vorbereitung von Vertragsnachträgen bzw. Anpassung von Dauerrechnungen
• Vorbereitung der Anpassung von Kassen-, Abrechnungs- und ERP-Systemen und der Schnittstellen zu Buchführungssystemen
• Anpassung von Preislisten, Kalkulationen und Angeboten für den Leistungszeitraum 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020
• Schulung der mit Rechnungsfreigaben befassten Mitarbeiter (insbesondere zum Thema unrichtiger Steuerausweis)

Für weitere Fragen zur praktischen Umsetzung dieser Gesetzesänderung stehen wir Ihnen je- derzeit gerne zur Verfügung.